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Appello Enel: modalità gratuita pagamento bollette

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- Confermata la condanna per inadempimento dell'Enel -
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

Il Tribunale di Napoli – X sezione civile – in persona del dott. Michele OLIVA in funzione di giudice unico ha pronunciato la seguente

SENTENZA

Nella causa civile iscritta al n. 25822 del Ruolo Generale degli affari contenziosi dell’anno 2006, avente ad oggetto: risarcimento danni

TRA

ENEL distribuzione S.p.a. con sede in Roma via Ombrone n. 2, in persona del procuratore Rag. Mario Franco Fadda, giusta procura speciale per notaio Matilde Atlante di Roma del 30 giugno 2004 rep. 11016, elettivamente domiciliata presso ********* Appellante

E

********** rappresentata e difesa dall’avv. Roberto Napolitano giusta procura a margine dell’atto di citazione del giudizio di primo grado presso il cui domicilio in via De Gasperi, n. 45, Napoli, elettivamente domicilia Appellata

Conclusioni per l’appellante: in parziale riforma della sentenza impugnata, rigettare la domanda di ********** condannandola alla refusione delle competenze ed onorari del grado e condannando il percipiente alla restituzione di quanto eventualmente versato in esecuzione della sentenza di primo grado.

Conclusioni per l’appellata: rigettare l’appello perchè infondato in fatto ed in diritto e confermare la sentenza di primo grado, con vittoria di spese diritti ed onorari del presente giudizio da distrarsi in favore del procuratore antistatario.

Con atto di citazione del 24/05/2005 la sig.ra *********** conveniva in giudizio innanzi al giudice di pace di Napoli l’Enel distribuzione in persona del legale rapp.te p.t. chiedendo la restituzione delle spese di pagamento delle fatture per contratto di somministrazione di energia elettrica con il n. cliente ************, per 17 bollette per un importo di € 11,59, chiedendo fra l’altro la maggiorazione degli interessi legali e la condanna al risarcimento dei danni con attribuzione delle spese e competenze di giudizio, adducendo che la società convenuta non aveva indicato un punto di pagamento gratuito.

Il giudice di pace di Napoli con sentenza depositata in data 30 dicembre 2005 accoglieva la domanda condannando l’Enel distribuzione al pagamento della somma di € 11,59 con interesse legali anno per anno su ogni bolletta pagata per le spese postali per le somme così rivalutate, oltre interessi legali sulla somma così determinata dalla pubblicazione della sentenza fino all’effettivo pagamento ed al pagamento delle spese di giudizio.

Proponeva appello l’Enel distribuzione con atto notificato il 31 luglio 2006 chiedendo la riforma dell’impugnata sentenza per i seguenti motivi:

1) la sentenza sarebbe viziata in modo evidente dal momento che non sono state esplicitate le ragioni di fatto e di diritto che sorreggerebbero la condanna di essa società al pagamento delle spese;

2) l’Autorità per l’energia Elettrica e il gas è stata istituita con legge n. 481 del 14 novembre 1995 con finalità di promuovere la concorrenza e l’efficienza e di garantire livelli qualitativi nell’erogazione del servizio; la detta autorità con deliberazione del 28 dicembre 1999 n. 200 adottava la Direttiva concernente l’erogazione dei servizi di distribuzione e di vendita dell’energia elettrica prevedendo, per quanto riguarda il pagamento delle bollette, che la società deve offrire almeno una modalità gratuita di pagamento della bolletta; nel corso degli anni la società appellante dava corso alle indicazioni formulate nella delibera n. 200/1999; successivamente, a seguito di richiesta di essa concludente, veniva emessa la delibera n. 72/2004 a chiarimento della delibera del 1999; faceva presente la società appellante che nel corso del tempo venivano stipulate delle convenzioni con istituti di credito al fine di consentire il pagamento delle bollette presso uno sportello bancario senza alcun onere per il cliente e senza la necessità di apertura di conto corrente o di altro rapporto con la banca medesima, che altra modalità di pagamento era costituita dal servizio “CONTOWATT” che consente di effettuare il pagamento delle bollette tramite addebito sul conto corrente bancario, o dal servizio “bolletta da pagare on line” o dal servizio di pagamento mediante addebito su carta di credito.

Fa ancora presente l’ENEL appellante che con la delibera n. 72/2004 l’A.E.E.G. la diffidava ad adempiere entro 120 gg. alla delibera onde garantire una modalità gratuita di pagamento su tutto il territorio nazionale. L’Enel impugnava innanzi al TAR di Milano la delibera. Nel frattempo essa appellante dava seguito alla delibera stipulando nuove convenzioni con le banche al fine di garantire in tutte le principali città italiane la possibilità di pagare le bollette senza oneri. Nella provincia di Napoli essa società appellante ha sottoscritto due convenzioni bancarie per il pagamento, senza commissioni, delle fatture. Si costituiva la ********* il cui procuratore chiedeva il rigetto dell’appello.

Precisate le conclusioni, la causa, all’udienza del 18 settembre 2007, passava in decisione con discussione orale.

Motivi della decisione

L’appello proposto dalla S.p.a. E.N.E.L. Distribuzione in persona del suo legale rapp.te avverso la sentenza del giudice di pace di Napoli depositata in data 30 dicembre 2005, con atto notificato il 03.07.2006 non è fondato e deve essere, pertanto, respinto. In ordine al primo motivo di gravame riguardante la circostanza che la sentenza di primo grado non sarebbe motivata in ordine alla condanna di essa società al pagamento delle 17 fatture, osserva questo giudice che tale motivo di impugnazione non ha giuridico fondamento in quanto il giudice di primo grado, seppure succintamente, ha indicato le ragioni della condanna in quanto ha richiamato la legge n. 281/1998 e la delibera n. 72/2004. In ordine al secondo motivo di gravame riguardante la circostanza che essa società appellante non avrebbe ottemperato alle delibere dell’Autorità per l’Energia elettrica e il gas laddove l’Enel aveva messo a disposizione degli utenti tutti quei mezzi necessari per non gravarli di ulteriori spese, osserva questo giudice che anche questo motivo di gravame non ha giuridico fondamento.

Come ha scritto il giudice di pace di Teano nella sentenza depositata in data 24 ottobre 2006, l’Autorità per l’Energia elettrica ed il gas istituita con legge n. 481/1995 ha come finalità la promozione della concorrenza e l’efficienza della prestazione, dovendo garantire elevati livelli nell’erogazione del servizio e promuovendo la tutela degli interessi di utenti e consumatori (vedi art. 1 legge citata). Inoltre l’art. 12 lettera h) della legge n. 481/1995 stabilisce che l’Autorità suddetta emana le direttive concernenti la produzione e l’erogazione dei servizi da parte dei soggetti esercenti i servizi medesimi, definendo in particolare i livelli generali di qualità riferiti al complesso della prestazioni ed i livelli specifici di qualità riferiti alla singola prestazione da garantire all’utente, sentiti i soggetti esercenti il servizio ed i rappresentanti degli utenti e dei consumatori, eventualmente differenziandoli per settore e tipo di prestazione, tali determinazioni producono gli effetti di cui al comma 37: tale comma così recita: il soggetto esercente il servizio predispone un regolamento di servizio nel rispetto dei principi di cui alla presente legge e di quanto stabilito negli atti di cui al comma 36. Le determinazione dell’Autorità di cui all’art. 12 lettera h) costituiscono modifica o integrazione del regolamento di servizio.

L’Autorità per l’energia elettrica e il gas emanò la delibera n. 200/1999 (vedi G.U. serie generale n. 306 del 31/12/1999 supp. or. n. 235) la quale regolamenta l’erogazione dei servizi di distribuzione e di vendita dell’energia elettrica di cui all’art. 2 comma 12 lettera h) legge n. 481 del 14 dicembre 1995. Detta delibera all’art. 6 capoverso n. 6.4 imponeva alla società erogatrice di offrire al cliente almeno una modalità gratuito di pagamento della bolletta. A seguito di violazione di detto obbligo l’Autorità emanava in data 11 maggio 2004 la delibera n. 72, la quale constatava che l’ENEL imponeva sempre ai clienti modalità costose di pagamento delle bollette. D’altra parte il TAR della Lombardia con la sentenza n. 3948/2005 ha rigettato il ricorso dell’Enel avverso la delibera 72/2004 scrivendo quanto segue: Appare, infatti, evidente che le modalità di pagamento “CONTOWATT” o “pagamento on line” non costituiscono modalità gratuita, visti i costi indotti necessari per usufruire di tali servizi; appare, infatti, evidente che le modalità di pagamento in questione impongono alla clientela di sostenere una serie di costi, che impediscono di ritenerle gratuite.

Per il “CONTOWATT”, consistente nell’addebito della bolletta sul conto corrente bancario del cliente, quest’ultimo si vede costretto a stipulare con un Istituto di credito un contratto di conto corrente bancario, con le conseguenti spese di apertura e di gestione del medesimo; analogamente, per il pagamento con carta di credito, accedendo alla rete Internet, il cliente si vedrebbe costretto a sopportare i costi per l’acquisto delle attrezzature informatiche, oltre alle spese normalmente sostenute per accedere, tramite il proprio computer, alla rete; anche un eventuale pagamento esclusivamente tramite carta di credito, senza necessità di accedere alla rete Internet, non potrebbe reputarsi gratuito, viste le spese per attivare ed usufruire del servizio della carta di credito, da corrispondersi a favore dell’Istituto di emissione di quest’ultima, che comportano anche spese di gestione di conto con invio degli estratti mensili con spese a carico anche per una singola operazione; Allo stato, pertanto, unica modalità gratuita è quella del pagamento presso gli sportelli delle banche convenzionate, che non richiedono commissioni né impongono di trattenere rapporti con la banca.

L’Autorità con lettera del 29.10.2004 scriveva che l’ENEL distribuzione s.p.a. assicura una coperta territoriale stabile con 136 punti di riscossione gratuita della bolletta attivi diffusi sul territorio con una capillarità maggiore rispetto a quella gratuita ai clienti alla data di entrata in vigore della deliberazione n. 200/1999.

Tale adempimento, però, decorre dal 2004, mentre le fatture della ********* si riferiscono al 2000.

L’ENEL distribuzione, quindi, è rimasta inadempiente al contratto di somministrazione stipulato con la *********. D’altra parte l’ENEL non ha neppure provveduto ad informare il cliente di una modalità gratuita di pagamento per cui è venuta meno all’obbligo di informazione verso il cliente sancito dall’art. 12, comma 1, deliberazione n. 55/2000 dell’Autorità per l’energia.

Che le deliberazioni dell’Autorità (regolamenti – atti amministrativi) siano inseriti ex art. 1339 c.c. nel contratto di somministrazione lo ha stabilito la sentenza Cassazione n. 19531 del 29.09.2004 secondo la quale il termine legge secondo l’opinione prevalente in dottrina deve intendersi, tecnicamente, in senso ampio, onde è riferibile a qualsiasi norma avente valore di legge in senso sostanziale e, quindi, non soltanto ai provvedimenti muniti della veste formale di atti legislativi ma altresì ai regolamenti e, financo, agli atti amministrativi cui la legge attribuisce il potere di statuire in materia predeterminando i criteri direttivi ed i limiti di massima per il suo esercizio.

D’altra parte originariamente l’art. 1339 c.c. prevedeva anche le norme corporative, le quali costituiscono una fonte oggi esaurita (di massima) ma il cui richiamo appare indicativo di una tendenza legislativa a tener conto di altre fonti che possono con forza vincolante emanare disposizioni in materia. Pertanto la sentenza di primo grado va confermata con conseguente condanna dell’Enel distribuzione s.p.a. in persona del legale rapp.te al pagamento delle spese del presente giudizio.

P.Q.M.

Il Tribunale di Napoli – X sezione civile in persona del giudice unico dott. Michele OLIVA definitivamente pronunciando sull’appello proposto dall’Enel distribuzione s.p.a. avverso la sentenza del giudice di pace di Napoli n. 5484 del 30 dicembre 2005 con atto notificato il 03 luglio 2006 così provvede:
1) rigetta l’appello;
2) condanna l’Enel distribuzione s.p.a. in in persona del legale rapp.te p.t. al pagamento delle spese del presente giudizio che liquida in euro 50,00 per spese, euro 200,00 per diritti ed euro 1000,00 per onorari oltre spese IVA e CPA nelle misure legali.

Così deciso nella camera di consiglio del 18 settembre 2007.

Depositata in cancelleria il 02/11/2007

Il giudice unico
Dott. M. Oliva
 

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Corte di Cassazione Sez. Unite Civ. - Sentenza n. 26635 del 18.12.2009 - enuncia principio di diritto -

Svolgimento del processo

La controversia concerne l’impugnazione di un avviso di accertamento ai fini IVA ed IRPEF per l’anno 1996, con il quale l’Ufficio, ai sensi della L. 549 del 1995, art. 3, comma 181, avvalendosi dei parametri del settore previsti dal D.P.C.M. 29 gennaio 1996, rettificava in aumento i ricavi dichiarati dal contribuente (attività di parrucchiere per uomo): con l’impugnazione era eccepita la carenza di motivazione dell’atto impositivo non potendo i parametri costituire “prova”, in quanto mancanti dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, e la non corrispondenza ai parametri dell’attività esercitata in un paese dell’entroterra (OMISSIS) con attrezzature acquistate molto tempo addietro e ormai quasi tutte completamente ammortizzate.

La Commissione adita rigettava il ricorso, rilevando che l’accertamento era fondato su precise disposizioni di legge e che il contribuente non aveva dato alcuna convincente prova del fatto che i ricavi effettivamente prodotti potevano e dovevano essere inferiori a quelli accertati. La decisione era riformata in appello, con la sentenza in epigrafe, che riteneva i parametri insufficienti a sorreggere da soli la legittimità dell’accertamento. Avverso tale sentenza il Ministero dell’Economia e delle Finanze e l’Agenzia delle Entrate propongono ricorso per cassazione con unico motivo. Il contribuente non si è costituito.

Motivi della decisione

1. Va rilevata preliminarmente l’inammissibilità del ricorso del Ministero dell’Economia e delle Finanze: nel caso di specie al giudizio di appello ha partecipato l’Ufficio periferico di Pisticci dell’Agenzia delle Entrate (successore a titolo particolare del Ministero) e il contraddittorio è stato accettato dal contribuente senza sollevare alcuna eccezione sulla mancata partecipazione del dante causa, che così risulta, come costantemente ha rilevato la giurisprudenza di questa Corte (ex plurimis, v. Cass. n. 3557 del 2005), estromesso implicitamente dal giudizio, con la conseguenza che la legittimazione a proporre il ricorso (così come il ricorso per cassazione) spettava alla sola Agenzia. In relazione a tale inammissibilità debbono essere compensate le spese della presente fase del giudizio, stante il consolidamento dei suddetti principi in epoca successiva alla proposizione del ricorso.

2. Con l’unico motivo di ricorso, l’Agenzia delle Entrate denuncia violazione del dpr_600_1973, art. 39, e L. n. 549 del 1995, art. 3, commi 179 - 189. affermando che i parametri, diversamente da quanto sostenuto dal giudice di merito, non sono presunzioni semplici, bensì presunzioni legali cui deve essere opposta una precisa prova contraria ed evidenziando che nel caso di specie l’accertamento aveva fatto seguito al mancato pagamento di quanto concordato con il contribuente in sede di accertamento per adesione.

3. I parametri, istituiti con la finanziaria 1996 (L. n. 549 del 1995, art. 3, commi 179 - 189), rappresentano una tappa centrale di un percorso evolutivo dell’ordinamento tributario che va dai coefficienti presuntivi introdotti nel 1989 agli studi di settore previsti dal D.L. n. 331 del 1993, ma poi attivati progressivamente con successivi aggiustamenti - nel processo di affinamento di metodi standardizzati di accertamento intesi a facilitare la lotta all’evasione fiscale e a ridurre il contenzioso tra contribuenti ed amministrazione, promuovendo la partecipazione del contribuente alla procedura di definizione del reddito mediante la “istituzionalizzazione” di un contraddittorio endoprocedimentale a carattere preventivo.

3.1. La legge istitutiva, dopo aver abrogato i coefficienti presuntivi (art. 3, comma 179) e prorogato al 31 dicembre 1996 il termine per la approvazione e la pubblicazione degli studi di settore (art. 3, comma 180), prevede che “fino alla approvazione degli studi di settore, gli accertamenti di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d), e successive modificazioni, possono essere effettuati, senza pregiudizio della ulteriore azione accertatrice con riferimento alle medesime o alle altre categorie reddituali, nonché con riferimento ad ulteriori operazioni rilevanti ai fini dell’imposta sul valore aggiunto, utilizzando i parametri di cui al comma 184, del presente articolo ai fini della determinazione presuntiva dei ricavi, dei compensi e del volume d’affari”. Il comma 184 prevede che “il Ministero delle finanze - Dipartimento delle entrate, elabora parametri in base ai quali determinare i ricavi, i compensi ed il volume d’affari fondatamente attribuibili al contribuente in base alle caratteristiche e alle condizioni di esercizio della specifica attività svolta. A tal fine sono identificati, in riferimento a settori omogenei di attività, campioni di contribuenti che hanno presentato dichiarazioni dalle quali si rilevano coerenti indici di natura economica e contabile; sulla base degli stessi sono determinati parametri (approvati con le speciali modalità previste dal comma 186) che tengano conto delle specifiche caratteristiche della attività esercitata”. I parametri sono stati poi approvati con D.P.C.M. 29 gennaio 1996, modificato con D.P.C.M. 27 marzo 1997. La legge prevede altresì (comma 185) che l’accertamento mediante i parametri sia definibile (c.d. accertamento per adesione) ai sensi del D.L. n. 546 del 1994, art. 2 bis, limitatamente alla categoria di reddito che ha formato oggetto di accertamento, con preclusione, se intervenuta la definizione, della possibilità per l’Ufficio di effettuare, per lo stesso periodo di imposta, l’accertamento di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38. 3.2. L’applicazione della procedura di accertamento per adesione costituisce la modalità con la quale si realizza il contraddittorio, come momento essenziale, del procedimento di determinazione presuntiva dei ricavi mediante i parametri: tanto emerge anche da quanto previsto dal p. 6 della Circolare 13 maggio 1996, n. 117/E (esplicativa ed attuativa delle disposizioni della legge istitutiva del metodo standardizzato costituito dai parametri), dove si precisa che “in sede di definizione dell’accertamento il contribuente potrà valersi del diritto di fornire la prova, contraria, motivando e documentando idoneamente le ragioni in base alle quali la dichiarazione di ricavi e compensi di ammontare inferiore a quello presunto in base ai parametri può ritenersi giustificata, in relazione alle concrete modalità di svolgimento dell’attività”. 3.4. Questa interpretazione rappresenta una lettura costituzionalmente orientata delle disposizioni della legge istitutiva dell’accertamento sulla base di parametri, in quanto:

a) da un lato, il contraddittorio deve ritenersi un elemento essenziale e imprescindibile (anche in assenza di una espressa previsione normativa) del giusto procedimento che legittima l’azione amministrativa (in questo senso v. Cass. n. 2816 del 2008, sulla base di argomentazioni che il collegio condivide e conferma);

b) dall’altro, esso è il mezzo più efficace per consentire un necessario adeguamento della elaborazione parametrica - che, essendo una estrapolazione statistica a campione di una platea omogenea di contribuenti, soffre delle incertezze da approssimazione dei risultati proprie di ogni strumento statistico - alla concreta realtà reddituale oggetto dell’accertamento nei confronti di un singolo contribuente.

4. Secondo la Corte costituzionale (sent. n. 105 del 2003) il meccanismo di accertamento in base ai “parametri”, previsto dalla L. n. 549 del 1996, art. 3, comma 181 - 189, “costituisce disciplina transitoria (applicabile ai soli esercizi 1995, 1996 e 1997) collocata tra il vecchio sistema dell’accertamento secondo i coefficienti presuntivi di cui al D.L. 2 marzo 1989, n. 69, ed il nuovo sistema degli studi di settore (in vigore dall’esercizio 1998). A differenza dei coefficienti presuntivi, i parametri prevedono un sistema basato su presunzione semplice la cui idoneità probatoria è rimessa alla valutazione del giudice di merito, in assenza di previsioni procedimentalizzate circa la partecipazione del soggetto passivo alla fase istruttoria che precede l’emanazione dell’atto di accertamento”. 4.1. Il giudice delle leggi ha attribuito alle circolari 21 giugno 1999 n. 136 e 7 agosto 2000 n. 157 la funzione di promuovere forme di contatto preventivo tra amministrazione e contribuente assoggettato al controllo, alle quali ricondurre l’adeguamento del reddito “astratto” risultante dai parametri al reddito “concreto” che deve essere oggetto dell’accertamento.

4.2. La circolare n. 136 del 1999 prevede specificamente che gli Uffici debbano procedere “alla notifica degli inviti predisposti, attivando il procedimento di accertamento con adesione ai sensi del D.Lgs. n. 218 del 1997, art. 5. In sede di contraddittorio con l’Ufficio, il contribuente potrà esporre e documentare i fatti e le circostanze idonei a giustificare, in tutto o in parte, lo scostamento dei ricavi o dei compensi dichiarati rispetto a quelli determinati in base ai parametri. Gli elementi forniti e le osservazioni formulate dai contribuenti andranno attentamente valutati dagli uffici al fine di pervenire alla definizione dell’accertamento ovvero rilevare l’insussistenza delle condizioni di procedibilità dell’accertamento in base ai parametri”. 4.3. A sua volta, la circolare n. 157 del 2000 evidenzia la direttiva ministeriale che richiama l’attenzione degli Uffici sull’”esigenza di incentivare l’applicazione dell’accertamento con adesione quale fisiologico e trasparente strumento per la definizione del rapporto tributario e la prevenzione delle controversie con il contribuente” e, ricordata la revisione dell’istituto dell’accertamento con adesione operata con il D.Lgs. n. 218 del 1997 (applicabile anche ai fini dell’accertamento mediante i parametri), sottolinea come nel procedimento di controllo assuma “rilevanza la fase del contraddittorio con il contribuente, il quale consente all’Amministrazione di conoscere e considerare le specifiche caratteristiche dell’attività esercitata e di adeguare il risultato dell’applicazione dei parametri alla particolare situazione dell’impresa o della professione esercitata”. 4.4. Si conferma, per questa via, il valore dei riferimento, contenuto nella legge istitutiva dei parametri, alla procedura di accertamento per adesione quale indefettibile momento del contraddittorio tra contribuente ed amministrazione, che costituisce anche la via per giungere alla personalizzazione della stima necessaria a correggere la valutazione parametrica, tenendo conto delle diverse situazioni gestionali e della localizzazione dell’attività svolta dal contribuente: una attività utile, cioè, a porre rimedio a quel difetto delle modalità applicative del procedimento di determinazione dei parametri, che la Corte costituzionale nella richiamata sentenza n. 105 del 2003 aveva ritenuto sottratte al proprio controllo di legittimità, in quanto dettate da norme subprimarie, ma aveva allo stesso tempo affermato essere sindacabili da parte del giudice di merito.

4.5. La legittimità costituzionale delle disposizioni istitutive dell’accertamento con applicazione dei parametri e, quindi, riconosciuta dalla Corte costituzionale in quanto la procedura in questione costituisce un sistema basato su una presunzione semplice, la cui idoneità probatoria è rimessa alla valutazione del giudice di merito (sent. n. 105 del 2003; ord. 140 del 2003), ed in quanto l’astrattezza della elaborazione statistica trova un efficace correttivo nel contraddittorio preventivo con i soggetti destinatari dell’accertamento. Tra quest’ultimi, coloro che svolgano attività d’impresa o arti e professioni in contabilità ordinaria possono essere destinatari di un accertamento con l’applicazione dei parametri solo laddove la contabilità risulti inattendibile a seguito di un verbale di ispezione (L. n. 549 del 1995, art. 3, comma 181, lett. b).

5. Sicché, una lettura costituzionalmente orientata delle disposizioni relative alla procedura di accertamento mediante l’applicazione dei parametri impone di attribuire a quest’ultimi una natura meramente presuntiva, in quanto, a ben vedere, essi non costituiscono un fatto noto e certo, capace di rivelare con rilevante probabilità il presunto reddito del contribuente, ma solo una estrapolazione statistica di una pluralità di dati settoriali elaborati sulla base dell’analisi delle dichiarazioni di un campione di contribuenti.

5.1. Un siffatto orientamento si è già manifestato nella giurisprudenza della Corte con le sentenze nn. 23602, 26459 e 27648 del 2008 e la n. 4148 del 2009. Tra le altre, quest’ultima ben pone in evidenza che tali coefficienti rivelano “valori, che, quando eccedano il dichiarato, integrano, in ogni caso, presupposto per il legittimo esercizio da parte dell’Ufficio dell’accertamento analitico - induttivo previsto dal D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 39, comma 1, lett. d); ma che, per i motivi sopra puntualizzati, sono, tuttavia, inidonei a supportare l’accertamento medesimo, ove contestati sulla base di allegazioni specifiche, se non confortati da elementi concreti desunti dalla realtà economica dell’impresa”. Ed è questo - salvo le precisazioni che si faranno successivamente in ordine all’inquadramento dell’attività accertativa de qua nel sistema di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, - l’indirizzo che il Collegio condivide e ritiene aderente alla realtà normativa delle disposizioni mediante le quali è stata istituita la possibilità di procedere al l’accertamento sulla base dei parametri.

6. In questa prospettiva va ribadito che quel che da sostanza all’accertamento mediante l’applicazione dei parametri è il contraddittorio con il contribuente dal quale possono emergere elementi idonei a commisurare alla concreta realtà economica dell’impresa la “presunzione” indotta dal rilevato scostamento del reddito dichiarato dai parametri. Pertanto, la motivazione dell’atto di accertamento non può esaurirsi nel mero rilievo del predetto scostamento dai parametri, ma deve essere integrata (anche sotto il profilo probatorio) con le ragioni per le quali sono state disattese le contestazioni sollevate dal contribuente in sede di contraddittorio: è da questo più complesso quadro che emerge la gravità, precisione e concordanza attribuibile alla presunzione basata sui parametri e la giustificabilità di un onere della prova contraria (ma senza alcuna limitazione di mezzi e di contenuto) a carico del contribuente.

6.1. L’onere della prova, cui nemmeno l’Ufficio è sottratto in ragione della peculiare azione di accertamento adottata, è così ripartito:

a) all’ente impositore fa carico la dimostrazione dell’applicabilità dello standard prescelto al caso concreto oggetto dell’accertamento;

b) al contribuente, che può utilizzare a suo vantaggio anche presunzioni semplici, fa carico la prova della sussistenza di condizioni che giustificano l’esclusione dell’impresa dall’area dei soggetti cui possano essere applicati gli standard o della specifica realtà dell’attività economica nel periodo di tempo cui l’accertamento si riferisce.

7. L’esito del contradditorio endoprocedimentale non condiziona, tuttavia, la impugnabilità dell’accertamento innanzi al giudice tributario, al quale il contribuente potrà proporre ogni eccezione (e prova) che ritenga utile alla sua difesa, senza essere vincolato alle eccezioni sollevate nella fase del procedimento amministrativo, e anche nel caso in cui egli all’invito al contraddittorio non abbia risposto, restando inerte. In quest’ultimo caso, naturalmente, il giudice potrà valutare nel quadro probatorio questo tipo di comportamento (la mancata risposta), mentre l’Ufficio potrà motivare l’accertamento sulla sola base dell’applicazione dei parametri dando conto della impossibilità di costituire il contraddittorio con il contribuente, nonostante il rituale invito.

N. Alle stesse conclusioni si deve giungere in materia di accertamenti fondati sugli studi di settore introdotti con il D.L. n. 331 del 1993, art. 62 bis, aggiunto in sede di conversione in legge (L. n. 427 del 1993), e la cui disciplina è stata poi via via modificata ed integrata nel tempo. Gli studi di settore, pur costituendo fuor di dubbio uno strumento più raffinato dei parametri, soprattutto perchè la loro elaborazione prevede una diretta collaborazione delle categorie interessate, restano tuttavia una elaborazione statistica, il cui frutto è una ipotesi probabilistica, che, per quanto seriamente approssimata, può solo costituire una presunzione semplice.

8.1. Di presunzione semplice parla espressamente la L. n. 296 del 2006, art. 1, comma 14 bis, (introdotto con il D.L. n. 81 del 2007, art. 15, comma 3 bis), a proposito degli indicatori di normalità economica (approvati con D.M. 20 marzo 2007, modificato con D.M. 4 luglio 2007), che gli uffici devono utilizzare per gli accertamenti da effettuare fino alla revisione degli studi di settore: tali indicatori, che debbono essere “idonei alla individuazione di ricavi, compensi e corrispettivi fondatamente attribuibili al contribuente in relazione alle caratteristiche e alle condizioni di esercizio della specifica attività svolta”, “hanno natura sperimentale e i maggiori ricavi, compensi o corrispettivi da essi desumibili costituiscono presunzioni semplici”. Inoltre “ai fini dell’accertamento l’Agenzia delle entrate ha l’onere di motivare e fornire elementi di prova per avvalorare l’attribuzione dei maggiori ricavi o compensi derivanti dall’applicazione degli indicatori” de quibus. Non solo, ma “i contribuenti che dichiarano un ammontare di ricavi, compensi o corrispettivi inferiori rispetto a quelli desumibili dagli indicatori non sono soggetti ad accertamenti automatici e in caso di accertamento spetta all’ufficio accertatore motivare e fornire elementi di prova per gli scostamenti riscontrati”. 8.2. In buona sostanza, gli studi di settore - come, peraltro, in precedenza i parametri, anche se caratterizzati quest’ultimi da una minore approssimazione probabilistica - rappresentano la predisposizione di indici rilevatori di una possibile anomalia del comportamento fiscale, evidenziata dallo scostamento delle dichiarazioni dei contribuenti relative all’ammontare dei ricavi o dei compensi rispetto a quello che l’elaborazione statistica stabilisce essere il livello “normale” in relazione alla specifica attività svolta dal dichiarante. Lo scostamento non deve essere “qualsiasi”, ma testimoniare una “grave incongruenza” (come espressamente prevede il D.L. n. 331 del 1993, art. 62 sexies, comma 3, e come deve interpretarsi, in una lettura costituzionalmente orientata al rispetto del principio della capacità contributiva, la L. n. 146 del 1998, art. 10, comma 1, nel quale pur essendo presente un diretto richiamo alla norma precedentemente citata, non compare in maniera espressa il requisito della gravità dello scostamento): tanto legittima l’avvio di una procedura finalizzata all’accertamento nel cui quadro i segnali emergenti dallo studio di settore (o dai parametri) devono essere “corretti”, in contraddittorio con il contribuente, in modo da “fotografare” la specifica realtà economica della singola impresa la cui dichiarazione dell’ammontare dei ricavi abbia dimostrato una significativa “incoerenza” con la “normale redditività” delle imprese omogenee considerate nello studio di settore applicato.

8.3. Ancora una volta, quindi, è il contraddittorio - previsto espressamente dalla L. n. 146 del 1998, art. 10, come modificato dalla L. n. 301 del 2004, art. 1, comma 409, lett. b), e comunque già affermato come indefettibile, a prescindere dalla espressa previsione, dalla giurisprudenza, in ossequio al principio del giusto procedimento amministrativo (v. Cass. n. 17229 del 2006), e dalla prassi amministrativa - l’elemento determinante per adeguare alla concreta realtà economica del singolo contribuente l’ipotesi dello studio di settore.

8.4. Altrimenti lo studio di settore si trasformerebbe da mezzo di accertamento in mezzo di determinazione del reddito, con una illegittima compressione dei diritti emergenti dagli artt. 3, 24 e 53 Cost.: se appare ammissibile la predisposizione di mezzi di contrasto all’evasione fiscale che rendano più agile e, quindi, più efficace l’azione dell’Ufficio, come indubbiamente sono i sistemi di accertamento per standard (parametri e studi di settore), il limite della utilizzabilità degli stessi sta, da un lato, nella impossibilità di far conseguire, alla eventuale incongruenza tra standard e ricavi dichiarati, un automatismo dell’accertamento, che eluderebbe lo scopo precipuo dell’attività accertativa che è quello di giungere alla determinazione del reddito effettivo del contribuente in coerenza con il principio di cui all’art. 53 Cost.; dall’altro, nel riconoscimento della partecipazione del contribuente alla fase di formazione dell’atto di accertamento mediante un contraddittorio preventivo, che consente di adeguare il risultato dello standard alla concreta realtà economica del destinatario dell’accertamento, concedendo a quest’ultimo, nella eventuale fase processuale, la più ampia facoltà di prova (anche per presunzioni), che sarà, unitamente agli elementi forniti dall’Ufficio, liberamente valutata dal giudice adito.

9. Alla luce di tali considerazioni quello dell’accertamento per standard appare un sistema unitario con il quale il legislatore, nel quadro di un medesimo disegno funzionale ad agevolare l’attività accertatrice nel perseguire Invasione fiscale, ha individuato strumenti di ricostruzione per elaborazione statistica della normale redditività, di determinate attività catalogate per settori omogenei. Tali strumenti, rilevando, rispetto ai redditi dichiarali, eventuali significative incongruenze, legittimano l’avvio delle procedure di accertamento a carico del contribuente con invito a quest’ultimo, nel rispetto delle regole del giusto procedimento e del principio di cooperazione tra amministrazione finanziaria e contribuente, a fornire, in contraddittorio, i propri chiarimenti e gli elementi giustificativi del rilevato scostamento o dell’inapplicabilità nella specie dello standard.

9.1. Il sistema delineato è frutto di un processo di progressivo affinamento degli strumenti di rilevazione della normale redditività, che giustifica la prevalenza in ogni caso dello strumento più recente su quello precedente con la conseguente applicazione retroattiva dello standard più affinato è, pertanto, più affidabile.

9.2. Tale sistema affianca la (e non si colloca all’interno della) procedura di accertamento di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, in quanto la procedura di accertamento standardizzato è indipendente dall’analisi dei risultati delle scritture contabili, la cui regolarità, per i contribuenti in contabilità semplificata, non impedisce l’applicabilità dello standard, nè validamente prova contro, e la cui irregolarità, per i contribuenti in contabilità ordinaria, costituisce esclusivamente condizione per la legittima attivazione della procedura standardizzata. Si tratta, poi, di un sistema, che diversamente da quello di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, trova il suo punto centrale nell’obbligatorietà del contraddittorio endoprocedimentale, che consente l’adeguamento degli standard alla concreta realtà economica del contribuente, determinando il passaggio dalla fase statica (gli standard come frutto dell’elaborazione statistica) alla fase dinamica dell’accertamento (l’applicazione degli standard al singolo destinatario dell’attività accertativa).

10. Si può, pertanto, affermare il seguente principio di diritto: “La procedura di accertamento standardizzato mediante l’applicazione dei parametri o degli studi di settore costituisce un sistema di presunzioni semplici, la cui gravità, precisione e concordanza non è ex lege determinata in relazione ai soli standard in sè considerati, ma nasce proccdimentalmente in esito al contraddittorio da attivare obbligatoriamente, pena la nullità dell’accertamento, con il contribuente (che può tuttavia, restare inerte assumendo le conseguenze, sul piano della valutazione, di questo suo atteggiamento), esito che, essendo alla fine di un percorso di adeguamento della elaborazione statistica degli standard alla concreta realtà economica del contribuente, deve far parte (e condiziona la congruità) della motivazione dell’accertamento, nella quale vanno esposte le ragioni per le quali i rilievi del destinatario dell’attività accertativa siano state disattese. Il contribuente ha, nel giudizio relativo all’impugnazione dell’atto di accertamento, la più ampia facoltà di prova, anche a mezzo di presunzioni semplici, ed il giudice può liberamente valutare tanto l’applicabilità degli standard al caso concreto, che deve essere dimostrata dall’ente impositore, quanto la controprova sul punto offerta dal contribuente”. 11. Applicando il principio enunciato al giudizio in esame, il ricorso si rivela infondato dovendosi rispondere negativamente al quesito proposto dall’amministrazione ricorrente, secondo la quale i parametri costituirebbero, ex lege (L. n. 549 del 1995, art. 3, commi 179 - 189), una presunzione legale relativa, che assolverebbe in sè tanto la motivazione dell’accertamento, quanto l’onere della prova gravante sull’Ufficio. Il giudice di merito, nella libera valutazione delle risultanze probatorie, ha accertato in fatto che i parametri adottati non erano applicabili nel caso concreto, in relazione alla effettiva realtà dell’impresa, trattandosi di attività svolta in un piccolo paese dell’entroterra (OMISSIS), i costi erano riferiti a minime quantità di beni e servizi e i beni strumentali utilizzati erano ormai obsoleti e acquistati in tempi remoti. Il giudice di merito ha tratto il proprio convincimento anche dall’esito del contradditorio endoprocedimentale nel quale si era pervenuti alla definizione di un reddito inferiore a quello presunto su base parametrica, con successiva notifica di atto di accertamento sulla base del reddito originariamente contestato al contribuente: a seguito del mancato pagamento da parte di quest’ultimo di quanto definito per adesione: il giudicante, rilevata la discrasia rivelata dal contraddittorio tra reddito accertato su base parametrica e reddito definito per adesione, ne ha tratto la ragionevole conclusione di “una non sicura e certa quantificazione del reddito effettivamente attribuibile al contribuente facendo apparire il maggior reddito e volume d’affari attribuito un mero riferimento”.

Pertanto il ricorso deve essere rigettato. Non occorre provvedere sulle spese, stante la mancata costituzione della parte intimata.

P.Q.M.

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE Rigetta il ricorso.

Depositato in Cancelleria il 18 dicembre 2009

 



L'iniziativa

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